Vzor citace: MORÁVEK, Z.; PROKŮPKOVÁ, D. Příspěvkové organizace 2015. 2. aktualizované vydání. Praha: Wolters Kluwer, 2015. 292 s.

Autoři jednotlivých částí

Ing. Zdeněk Morávek – Díl I – Daně

Ing. Danuše Prokůpková – Díl II – Účetnictví

KATALOGIZACE V KNIZE - NÁRODNÍ KNIHOVNA ČR

Prokůpková, Danuše

Příspěvkové organizace 2015 / Danuše Prokůpková, Zdeněk

Morávek. -- 2. aktualizované a rozšířené vydání. -- Praha :

Wolters Kluwer, 2015. -- 292 stran

ISBN 978-80-7478-833-8 (brožováno)

347.191.11 * 336.22 * 657 * (437.3)

- příspěvkové organizace -- Česko

- daně -- Česko

- účetnictví -- Česko

- příručky

657 - Účetnictví [4]

© Ing. Zdeněk Morávek, 2015

© Ing. Danuše Prokůpková, 2015

ISBN: 978-80-7478-833-8 (brož.)

978-80-7478-834-5 (pdf)

978-80-7478-835-2 (e-pub)

978-80-7478-836-9 (mobi)

SEZNAM ZKRATEK NĚKTERÝCH POUŽITÝCH PRÁVNÍCH PŘEDPISŮ

České předpisy

ObchZ

zákon č. 513/1991 Sb., Obchodní zákoník

ZÚ

zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů

Zákon č. 357/1992 Sb.

zákon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí

ZDNV

zákon č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitých věcí, ve znění pozdějších předpisů

ZDP

zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů

ZoR

zákon č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, ve znění pozdějších předpisů

ZDS

zákon č. 16/1993 Sb., o dani silniční, ve znění pozdějších předpisů

Zákon č. 72/1994 Sb.

zákon č. 72/1994 Sb., kterým se upravují některé spoluvlastnické vztahy k budovám a některé vlastnické vztahy k bytům a nebytovým prostorům a doplňují některé zákony (zákon o vlastnictví bytů)

Zákon č. 155/1995 Sb.

zákon č. 155/1995 Sb., o důchodovém pojištění, ve znění pozdějších předpisů

Lesní zákon

zákon č. 289/1995 Sb., o lesích a o změně a doplnění některých zákonů (lesní zákon), ve znění pozdějších předpisů

Zákon o veřejném zdravotním pojištění

zákon č. 48/1997 Sb., o veřejném zdravotním pojištění a o změně a doplnění některých souvisejících zákonů, ve znění pozdějších předpisů

Zákon o oceňování majetku

zákon č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů (zákon o oceňování majetku), ve znění pozdějších předpisů

Zákon o vysokých školách

zákon č. 111/1998 Sb., o vysokých školách a o změně a doplnění dalších zákonů (zákon o vysokých školách), ve znění pozdějších předpisů

Zákon č. 218/2000 Sb.

zákon č. 218/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech a o změně některých souvisejících zákonů (rozpočtová pravidla), ve znění pozdějších předpisů

Zákon č. 219/2000 Sb.

zákon č. 219/2000 Sb., o majetku České republiky a jejím vystupování v právních vztazích, ve znění pozdějších předpisů

Zákon č. 250/2000 Sb.

zákon č. 250/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech územních rozpočtů, ve znění pozdějších předpisů

Energetický zákon

zákon č. 458/2000 Sb., o podmínkách podnikání a o výkonu státní správy v energetických odvětvích a o změně některých zákonů (energetický zákon), ve znění pozdějších předpisů

Zákon o pohřebnictví

zákon č. 256/2001 Sb., o pohřebnictví a o změně některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů

ZFK

zákon č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě a o změně některých zákonů (zákon o finanční kontrole), ve znění pozdějších předpisů

ZDPH

zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů

Zákon č. 435/2004 Sb.

zákon č. 435/2004 Sb., o zaměstnanosti, ve znění pozdějších předpisů

Zákon o archivnictví a spisové službě

zákon č. 499/2004 Sb., o archivnictví a spisové službě a o změně některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů

Školský zákon

zákon č. 561/2004 Sb., o předškolním, základním, středním, vyšším odborném a jiném vzdělávání (školský zákon), ve znění pozdějších předpisů

Zákon o sociálních službách

zákon č. 108/2006 Sb., o sociálních službách, ve znění pozdějších předpisů

Stavební zákon

zákon č. 183/2006 Sb., o územním plánování a stavebním řádu, ve znění pozdějších předpisů (stavební zákon)

Zákoník práce

zákon č. 262/2006 Sb., zákoník práce, ve znění pozdějších předpisů

DŘ

zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů

Zákon č. 346/2010 Sb.

zákon č. 346/2010 Sb., kterým se mění zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a další související zákony

Zákon o zdravotních službách

zákon č. 372/2011 Sb., o zdravotních službách a podmínkách jejich poskytování (zákon o zdravotních službách), ve znění pozdějších předpisů

Zákon č. 375/2011 Sb.

zákon č. 375/2011 Sb., kterým se mění některé zákony v souvislosti s přijetím zákona o zdravotních službách, zákona o specifických zdravotních službách a zákona o zdravotnické záchranné službě, ve znění pozdějších předpisů

NOZ

zákon č. 89/2012 Sb., nový občanský zákoník

ZOK

zákon č. 90/2012 Sb., o obchodních společnostech a družstvech (zákon o obchodních korporacích)

Zákon o majetkovém vyrovnání s církvemi a náboženskými společnostmi

zákon č. 428/2012 Sb., o majetkovém vyrovnání s církvemi a náboženskými společnostmi a o změně některých zákonů (zákon o majetkovém vyrovnání s církvemi a náboženskými společnostmi)

Katastrální zákon

zákon č. 256/2013 Sb., o katastru nemovitostí (katastrální zákon)

ZDNNV

zákonné opatření Senátu č. 340/2013 Sb., o dani z nabytí nemovitých věcí

Zákonné opatření Senátu č. 344/2013 Sb.

zákonné opatření Senátu č. 344/2013 Sb., o změně daňových zákonů v souvislosti s rekodifikací soukromého práva a o změně některých zákonů

Zákon č. 196/2014 Sb.

zákon č. 196/2014 Sb., kterým se mění zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů

Zákon č. 262/2014 Sb.

zákon č. 262/2014 Sb., kterým se mění zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, a další související zákony

Zákon č. 267/2014 Sb.

zákon č. 267/2014 Sb., kterým se mění zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a další související zákony

Zákon č. 360/2014 Sb.

zákon č. 360/2014 Sb., kterým se mění zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, a další související zákony

Vyhlášky

Vyhláška č. 412/2008 Sb.

vyhláška č. 412/2008 Sb., o stanovení seznamu katastrálních území s přiřazenými průměrnými základními cenami zemědělských pozemků

Technická vyhláška o účetních záznamech

vyhláška č. 383/2009 Sb., o účetních záznamech v technické formě vybraných účetních jednotek a jejich předávání do centrálního systému účetních informací státu a o požadavcích na technické a smíšené formy účetních záznamů (technická vyhláška o účetních záznamech), ve znění pozdějších předpisů

Vyhláška č. 410/2009 Sb.

vyhláška č. 410/2009 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro některé vybrané účetní jednotky, ve znění pozdějších předpisů

Vyhláška č. 270/2010 Sb.

vyhláška č. 270/2010 Sb., o inventarizaci majetku a závazků

Vyhláška č. 220/2013 Sb.

vyhláška č. 220/2013 Sb., o požadavcích na schvalování účetních závěrek některých vybraných účetních jednotek

Vyhláška č. 419/2013 Sb.

vyhláška č. 419/2013 Sb., k provedení zákonného opatření Senátu o dani z nabytí nemovitých věcí

Vyhláška č. 473/2013 Sb.

vyhláška č. 473/2013 Sb., kterou se mění vyhláška č. 410/2009 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro některé vybrané účetní jednotky, ve znění pozdějších předpisů

Vyhláška č. 312/2014 Sb.

vyhláška č. 312/2014 Sb., o podmínkách sestavení účetních výkazů za Českou republiku (konsolidační vyhláška státu)

Pokyn GFŘ D-6

Pokyn GFŘ D-6, k jednotnému postupu při uplatňování některých ustanovení zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů

Evropské předpisy

Šestá směrnice EHS

šestá směrnice rady č. 77/388/EHS, o harmonizaci právních předpisů členských států týkajících se daní z obratu – Společný systém daně z přidané hodnoty: jednotný základ daně

Směrnice Rady 2006/112/ES

směrnice Rady 2006/112/ES, o společném systému daně z přidané hodnoty

SEZNAM OSTATNÍCH ZKRATEK

AÚ

Analytické účty

CSÚIS

Centrální systém účetních informací státu

ČNB

Česká národní banka

ČÚS

České účetní standardy

D

Dal

DPH

Daň z přidané hodnoty

DHM

Dlouhodobý hmotný majetek

DM

Dlouhodobý majetek

DNHM

Dlouhodobý nehmotný majetek

DDHM

Drobný dlouhodobý hmotný majetek

DDNHM

Drobný dlouhodobý nehmotný majetek

EU

Evropská unie

ESD

Evropský soudní dvůr

FKSP

Fond kulturních a sociálních potřeb

FRIM

Fond rozvoje investičního majetku

GFŘ

Generální finanční ředitelství

KDP ČR

Komora daňových poradců ČR

KS

Konečný stav

MD

Má dáti

NSS

Nejvyšší správní soud ČR

OSS

Organizační složky státu

PS

Počáteční stav

PAP

Pomocný analytický přehled

PKP

Pomocný kontrolní přehled

PO

Příspěvkové organizace

RH

Reálná hodnota

SPO

Státní příspěvkové organizace

SÚ

Syntetické účty

ÚJ

Účetní jednotka

ÚZ

Účetní závěrka

ÚSC

Územní samosprávní celky

ZS

Zůstatkový stav

ÚVOD

Úvod – k daním příspěvkových organizací

Publikace, která se čtenářům právě dostává do rukou, má záměr na praktických příkladech a v širších souvislostech vysvětlit problematiku daní a zdaňování příspěvkových organizací. Čtenář by měl v publikaci najít odpovědi nejenom na běžné a základní dotazy a praktické problémy, ale i na ty složitější, které se nevyskytují tak často a týkají se omezenějšího okruhu těchto organizací. Snahou autora bylo celý výklad doplnit a vysvětlit na příkladech, které by čtenářům měly pomoci s pochopením výkladu a praktickou aplikací jednotlivých ustanovení.

Část věnovaná daním je rozdělena na kapitoly podle jednotlivých daní, se kterými je možné se u příspěvkových organizací setkat. První kapitola je věnována dani z nabytí nemovitých věcí, která od roku 2014 nahradila daň z převodu nemovitostí. Zcela logicky zatím chybí více praktických zkušeností, kapitola je tedy věnovaná zejména výkladu jednotlivých ustanovení právní úpravy s důrazem na možnou praxi u příspěvkových organizací. Výklad byl doplněn o některá stanoviska publikovaná Finanční správou ČR a první praktické poznatky.

Další kapitola se zaměřuje na daň z nemovitých věcí, v právní úpravě této daně nedošlo od roku 2015 k žádným změnám. Výklad byl doplněn o poznatky a praktické zkušenosti, které souvisí s rekodifikací soukromého práva.

Třetí kapitola je zaměřena na daň z příjmů. I v roce 2015 došlo v právní úpravě této daně k řadě významných změn, a to i v oblasti veřejně prospěšných poplatníků. Změny se týkají zejména zdaňování bezúplatných příjmů, ale rozsáhlá novela provedená zákonem č. 267/2014 Sb., kterým se mění zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a další související zákony, přinesla změny prakticky do všech oblastí. Kapitola daně z příjmů je nejrozsáhlejší. Kromě řady příkladů je odkazováno i na nejvýznamnější judikáty, které s danou problematikou souvisí.

Následující kapitola je věnována dani z přidané hodnoty. Vzhledem k tomu, že řada příspěvkových organizací jsou také plátci daně, nelze výklad této daně opomenout. Pravdou je, že právní úprava DPH je v řadě případů ve vztahu k neziskovým subjektům ne zrovna šťastně formulována, a tak se lze setkat s celou řadou výkladových nejasností. V textu jsme se pokusili najít pro tyto případy řešení, nebo alespoň vyložit a odůvodnit návrh tohoto řešení, pokud jednoznačný postup neexistuje.

Výklad je aktualizován o změny, které přinesly novelizace zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů. Zcela zásadní bylo zavedení sazby daně ve výši 10 % a výrazné rozšíření režimu přenesení daňové povinnosti.

Problematika DPH v praxi příspěvkových organizací je poměrně obtížnou záležitostí.

V poslední kapitole se věnujeme silniční dani, která bývá často u příspěvkových organizací opomíjená. Cílem je tedy vysvětlení základních principů a případů, kdy je nutné se touto daní v praxi příspěvkových organizací zabývat.

Hlavním cílem celé publikace je pomoc odpovědným zaměstnancům příspěvkových organizací při řešení, často složitých a nejednoznačných, daňových a účetních problémů v praxi těchto subjektů. Doufáme, a budeme potěšeni, pokud tento cíl bude naplněn.

V Praze 21. května 2015

Ing. Zdeněk Morávek

Úvod – k účetnictví příspěvkových organizací

Ve veřejném sektoru probíhá od roku 2010 reforma účetnictví, provázená řadou změn i v organizačním uspořádání nejen účtáren vybraných organizací. Ať již z jakéhokoli důvodu, nepředstavuje široce medializované téma. A to je velká škoda, protože publicitu by si z mnoha příčin zasluhovala. Je to jen zdání, že danou situací se mají zabývat pouze účetní pracovníci. Od základu se totiž mění zaběhlé postupy a principy účetnictví v oblasti veřejných financí, mezi které jsou zahrnuty i příspěvkové organizace. Zavádějící je již na počátku mnohdy opakovaná informace, že veřejný sektor v České republice bude konečně účtovat na základě principů účetnictví, jak jej používá sektor soukromý. Vyvolává to představu, že dosavadní účetnictví uplatňované v rámci veřejných financí bylo založeno na mylných principech a nemělo žádnou vypovídací schopnost, a to není pravda. Nicméně vše se dá stále zlepšovat a tak i vypovídací schopnost účetnictví v rámci veřejných financí. K tomu má sloužit již započatá reforma, která ještě zdaleka není ukončena. Proces bude dlouhý, bude se muset použít řada zvláštních instrumentů, se kterými se budou muset účetní jednotky postupně vypořádat. Postupy při aplikaci vyžadují souvislé sledování veškerých dalších legislativních změn. Úvodní kapitoly slouží k širšímu pochopení samotné podstaty účetnictví a obsahu současné právní regulace. Účetnictví nelze chápat jen jako má dáti/dal, to v současné době nestačí. Účetní budou čím dál více „vtahováni“ do procesu finančního řízení. Je třeba se připravit na to, že s nimi budou finanční operace a finanční (účetní) případy stále častěji komunikovány. Proto je nejen z těchto důvodů třeba připravit se odpovídajícím způsobem na tyto způsoby komunikace s vedením organizace.

Cílem dílu účetnictví je:

– seznámit čtenáře se zásadami, které jsou spojeny s funkcí účetnictví,

– se základními stavebními kameny současné regulace účetnictví prostřednictvím zákona o účetnictví, prováděcí vyhlášky a českých účetních standardů,

– uvést účetní případy a účetní souvztažnosti, které obvykle přicházejí v úvahu u příspěvkových organizací podle účtových tříd.

Obecná část

V obecné části je především respektováno hledisko, že finanční účetnictví je vlastně již historicky založeno na věcných, obecně uznávaných zásadách, které zakládají pravidla rozlišování, vykazování a oceňování jednotlivých elementů při vedení účetnictví a sestavování účetních výkazů. Z toho důvodu jsou zde uvedeny obecné principy účetnictví, které jsou základem pro výstavbu účetního systému. Kapitola slouží ke spolehlivé orientaci v daném předmětu, i když nenahrazuje (zcela ani nemůže) učebnice základů účetnictví. Kapitoly umožňují pozornému čtenáři určitou míru vhledu do zákonitostí systému účetnictví. Čtenář se seznamuje s pravidly a způsoby jejich fungování aniž by byl přetěžován podrobnostmi. Publikace zároveň může přispět k pochopení ideového základu současné regulace účetnictví. Pochopení uvedených pravidel je předpokladem pro vzájemnou konstruktivní komunikaci mezi účetními a neúčetními (vedoucími) pracovníky za účelem zlepšování procesů. Kapitola by měla přispět ke správnému vyhodnocení účinnosti uplatňovaných účetních metod v rámci primárního dohledu ze strany vedoucích účetních jednotek.

Změny účetní regulace pro rok 2015

Jak bylo zdůrazněno, reforma se stále vyvíjí podle daného harmonogramu, a proto každá aktualizace přináší pohled na nově zavedené postupy.

I nadále si novely předpisů kladou primárně za cíl dosáhnout tzv. plné slučitelnosti obsahu české právní úpravy účetnictví s právem platným v Evropské unii, reprezentovaným v tomto případě zejména příslušnými směrnicemi Rady ES, ale i našimi vlastními vnitřními potřebami.

Základní souvztažnosti podle účtových tříd

Zbývající díly obsahují příklady účetních souvztažností. Tento segment je postupně rozšiřován. Tento přístup byl zvolen po zvážení daných současných zkušeností, kdy dochází k průběžným úpravám českých účetních standardů a zaznamenání těchto změn bude možné přehledněji průběžně zpracovávat.

Účetní příspěvkových organizací v publikaci tedy najdou dostatek ukázek a doporučených postupů včetně vysvětlujících poznámek. Tím tato publikace přispěje k jejich větší právní jistotě a potřebnému profesnímu rozhledu. Doufejme, že bude sloužit jako příručka každodenní praxe nejen pro účetní pracovníky.

V Praze 16. května 2015

Ing. Danuše Prokůpková

Díl I – Daně

1 DAŇ Z NABYTÍ NEMOVITÝCH VĚCÍ

Daň z nabytí nemovitých věcí byla přijata ZDNNV. Jedná se o daň, která nahradila daň z převodu nemovitostí upravenou do konce roku 2013 zákonem č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí.

Poplatník daně

Jak vyplývá z § 1 odst. 1 ZDNNV, poplatníkem daně z nabytí nemovitých věcí je převodce vlastnického práva k nemovité věci, jde-li o nabytí vlastnického práva koupí nebo směnou a převodce a nabyvatel se v kupní nebo směnné smlouvě nedohodnou, že poplatníkem je nabyvatel. V ostatních případech je poplatníkem nabyvatel vlastnického práva k nemovité věci. Těmito ostatními případy tak bude např. nabytí nemovité věci při exekuci nebo výkonu rozhodnutí, vyvlastnění, vydržení, v insolvenčním řízení, na základě smlouvy o zajišťovacím převodu práva, úplatného postoupení pohledávky, vkladem atd. Ve všech těchto případech tak bude poplatníkem nabyvatel.

Obecně je tedy poplatníkem daně nabyvatel, v případě koupě a směny je ale poplatníkem převodce (nabyvatel je ručitelem) s možností zvolit si i v těchto případech jako poplatníka nabyvatele. Důvodová zpráva k zákonnému opatření k tomu uvádí, že z důvodu snazšího přizpůsobení se poplatníků nové právní úpravě a podpoření právní jistoty se ponechává v případě běžných transakcí na základě kupních a směnných smluv poplatníkem převodce. V těchto případech je nabyvatel i nadále ručitelem, což vyplývá z ustanovení § 41 odst. 2 tohoto zákona. Smluvním stranám je však umožněno zvolit si poplatníkem nabyvatele, což eliminuje nutnost existence ručitelství za daň. Je-li nabyvatel nemovité věci ručitelem, může být vyzván k zaplacení daně, pokud tak neučinil prodávající, který byl bezvýsledně upomenut a nedoplatek neuhradil ani při vymáhání, anebo bylo od vymáhání upuštěno pro jeho zřejmou bezvýslednost. Využití možnosti smluvních stran sjednat to, že poplatníkem daně bude nabyvatel, povede ke zvýšení jistoty nabyvatele, že daňová povinnost bude včas a řádně splněna a nabyvatel nebude později vyzván jako ručitel k jejímu splnění za prodávajícího. Ovšem co se týká případné dohody, že poplatníkem bude nabyvatel, je nutné zdůraznit, že tato skutečnost musí být dojednána hned na počátku smluvního vztahu, žádné případné dodatky smlouvy ohledně osoby poplatníka nebudou daňovou správnou akceptovány.

Současně je vhodné doplnit, že ujednání o změně poplatníka je možné pouze v případě kupní a směnné smlouvy, v žádných jiných případech převodu nemovité věci takový postup není možný. K problematice změny osoby poplatníka na základě smluvního ujednání a souvisejícího správného postupu vydala finanční správa materiál, který je k dispozici na webu Finanční správy.1

V praxi se lze také setkat s tím, že smluvní strany mají v případě kupních a směnných smluv vždy tendenci zahrnovat do smlouvy ujednání o osobě poplatníka této daně. Takový postup není nutný a je nadbytečný. Pokud ve smlouvě žádné ujednání není, postupuje se podle úpravy ZDNNV a poplatníkem je automaticky převodce.

Komplikovanější může být postup stanovení poplatníka v případě směnné smlouvy. Pokud smluvní strany žádné zvláštní ujednání ohledně osoby poplatníka ve smlouvě nemají, potom jsou poplatníkem oba převodci, každý z nich v souvislosti s převodem jeho nemovité věci. Stejně tak je možné, aby se smluvní strany ve směnné smlouvě dohodly, že poplatníkem budou oba nabyvatelé, každý z nich v souvislosti s nabytím jejich nemovité věci. Možné je i ujednání, že poplatníkem bude pouze jedna ze smluvních stran, a to v souvislosti s převodem jeho nemovité věci (dle zákonné úpravy) i v souvislosti s nabytím nemovité věci od druhé smluvní strany (na základě smluvního ujednání). Všechny případy jsou možné a jsou v souladu s odpovídající právní úpravou.

1. PŘÍKLAD 1

PO převádí pozemek jako nemovitou věc na právnickou osobu, obchodní korporaci (akciovou společnost), a to na základě kupní smlouvy. Poplatníkem je převodce vlastnického práva k nemovité věci, tedy PO, akciová společnost jako nabyvatel je ručitelem za tuto daň.

Následně se obě smluvní strany dohodnou, že by bylo lepší, kdyby byla poplatníkem akciová společnost jako nabyvatel a uzavřou v tomto smyslu také dodatek k původní kupní smlouvě. Takový dodatek je ale z pohledu daňového řízení neúčinný a poplatníkem je i nadále PO jako převodce vlastnického práva.

Samozřejmě v případě PO je nutné zohlednit to, že poplatníkem daně je převodce vlastnického práva, tedy musí se jednat o právní subjekt, který je právně schopen toto vlastnické právo převést. V případě státních PO to budou tyto organizace, protože v souladu s odpovídajícími právními předpisy (zákon č. 218/2000 Sb., zákon č. 219/2000 Sb.) jsou oprávněny za stanovených podmínek tato práva ohledně majetku státu vykonávat. Složitější situace ohledně svěřeného majetku bude u PO obcí a krajů, protože u tohoto majetku je vlastníkem kraj nebo obec jako zřizovatel této organizace a ten je také jako jediný právně nadán pravomocí vlastnické právo k tomuto majetku převádět. PO zřízené ÚSC tak budou poplatníkem daně z nabytí nemovitých věcí pouze v případě takových nemovitých věcí, ke kterým mají vlastnické právo, nikoliv v případě svěřeného majetku.

1. PŘÍKLAD 2

PO zřízená krajem má jako svěřený majetek pozemek, jehož součástí je i stavba. Vzhledem k nepotřebnosti tohoto majetku bude prodán a vlastnické právo k tomuto majetku bude úplatně převedeno na jiného vlastníka.

V tomto případě ale bude poplatníkem daně kraj jako zřizovatel, protože ten je vlastníkem nemovité věci, a proto pouze on může převést vlastnické právo na jiného vlastníka.

Předmět daně

Dalším zásadním parametrem této daně je předmět daně. Vymezení předmětu daně je obsaženo v § 2 ZDNNV. Předmětem daně je úplatné nabytí vlastnického práva k nemovité věci, která je:

■ pozemkem, stavbou, částí inženýrské sítě, nebo jednotkou nacházející se na území České republiky,

■ právem stavby, jímž zatížený pozemek se nachází na území České republiky,

■ spoluvlastnickým podílem na některé z výše uvedených nemovitých věcí.

Důvod samostatného uvedení inženýrských sítí lze spatřovat zejména v ustanovení § 509 NOZ, podle kterého inženýrské sítě, zejména vodovody, kanalizace nebo energetické či jiné vedení, nejsou součástí pozemku. Má se za to, že součástí inženýrských sítí jsou i stavby a technická zařízení, která s nimi provozně souvisí.

Co se týká jednotek, ZDNNV z hlediska právní jistoty stanoví, že předmětem daně je úplatné nabytí jak jednotek podle NOZ, tak také jednotek vymezených podle již zrušeného zákona č. 72/1994 Sb.

Je tedy nutné zdůraznit, že základním znakem takto vymezeného předmětu daně je úplatnost nabytí vlastnického práva. Co se rozumí úplatou je vymezeno v § 4 ZDNNV.2 Předmětem daně je pouze nabytí vlastnického práva k taxativně uvedeným nemovitým věcem. Z hlediska jejich druhu jde o pozemek, stavbu, která je samostatnou nemovitou věcí, inženýrskou síť, jednotku, právo stavby a spoluvlastnický podíl na některé z těchto nemovitých věcí. Vymezení nemovitých věcí v NOZ je mnohem širší (viz § 498 odst. 1 NOZ), proto je nutné pro účely zdanění předmět daně odpovídajícím způsobem omezit.

Z hlediska nabytí vlastnického práva k nemovité věci platí od roku 2014 následující tři základní právní režimy:

■ při smluvním převodu vlastnického práva k nemovitým věcem zapsaným v katastru nemovitostí se nabytí vlastnického práva pojí se zápisem do katastru nemovitostí,

■ při smluvním převodu vlastnického práva k nemovitým věcem nezapsaným do katastru nemovitostí se nabytí vlastnického práva pojí s účinností příslušné smlouvy,

■ při vzniku vlastnického práva z jiného právního titulu se nabytí vlastnického práva pojí s účinky příslušné právní skutečnosti, jako je rozhodnutí soudu apod.

Za nemovitou věc a předmět daně je tedy považováno i právo stavby. Právo stavby je v NOZ pojato jako speciální věcné právo stavebníka mít stavbu na pozemku jiného vlastníka. NOZ považuje právo stavby za věc nemovitou. Právo „mít stavbu“ zahrnuje buď právo stavbu na pozemku ještě nezastavěném nově vybudovat, anebo již zřízenou stavbu převzít a „mít“ (zejména za účelem rekonstrukce, modernizace a dalšího využití). V praxi PO se ale s těmito případy ve smyslu úplatného převodu zřejmě budeme setkávat výjimečně.

Další případy předmětu daně jsou potom vymezeny v § 2 odst. 2 a § 3 ZDNNV, opět se ale jedná o případy, které se u PO vyskytovat nebudou, proto se jimi nebudeme blíže zabývat.

Naopak v § 5 ZDNNV jsou taxativně vymezeny případy, kdy se o předmět daně nejedná. Předmětem daně z nabytí nemovitých věcí není nabytí vlastnického práva k nemovité věci:

■ prováděním pozemkových úprav,

■ přeměnami obchodních korporací,

■ poskytnuté jako náhrada při vyvlastnění.

Na rozdíl od dřívější úpravy platné do konce roku 2013 dochází ke změně u směnné smlouvy. Daň se nově platí z obou převodů, nikoliv pouze z toho vyššího, jako tomu bylo podle úpravy daně z převodu nemovitostí. Tuto skutečnost je nutné vzít při dojednávání smluvních podmínek v úvahu.

Osvobození od daně

Kromě případů, které nejsou předmětem daně, obsahuje zákon i poměrně širokou úpravu osvobození od daně. Osvobození jsou upravena v § 6–9 ZDNNV s tím, že v § 6 jsou obsažena věcná osvobození ve veřejnoprávní oblasti, která budou mít z pohledu PO největší význam. V § 7 ZDNNV jsou obsažena věcná osvobození u nových staveb. Jedná se o osvobození prvního úplatného nabytí vlastnického práva k novým stavbám k bydlení. Jedná se o obdobnou úpravu, která platila u daně z převodu nemovitostí, podmínkou již ale není činnost převodce ani neužívání předmětné nemovité věci. Jedinou podmínkou je první úplatný převod nejpozději do 5 let ode dne, od kterého lze podle stavebního zákona užívat novou stavbu, nově vzniklou jednotku, nebo jednotku změněnou stavební úpravou.

V § 8 jsou obsažena věcná osvobození u jednotek. V tomto případě se jedná o další případy jednotek, které již nejsou novou stavbou. I v tomto případě lze nalézt souvislost s předchozí úpravou. Jedná se zejména o družstevní jednotky, tedy družstevní byty, nebo nebytové prostory.

Ostatní věcná osvobození jsou upravena v § 9, kromě případů reorganizace v rámci insolvenčního řízení a vložení do sociálního družstva ustanovení obsahuje zejména případy osvobození nabytí vlastnického práva k nemovité věci, která je předmětem finančního leasingu.

Z pohledu zaměření této publikace bude významné zejména osvobození případů podle § 6 ZDNNV, které obsahuje věcné osvobození ve veřejnoprávní oblasti.

Od daně z nabytí nemovitých věcí je osvobozeno nabytí vlastnického práva k nemovité věci členským státem EU, tedy i Českou republikou. Osvobození se vztahuje na všechny případy, kdy je Česká republika nabyvatelem vlastnického práva k nemovité věci, tedy i na případy, kdy je nemovitá věc nabývána SPO jako vlastnictví České republiky.

Dále je v souladu s touto úpravou od daně osvobozeno nabytí vlastnického práva k nemovité věci ÚSC, došlo-li k nabytí vlastnického práva k nemovité věci v souvislosti se:

■ změnou jeho území, kdy dochází ke směně nemovitých věcí na pomezí těchto území,

■ zánikem právnické osoby zřízené, nebo založené ÚSC, nebo

■ snížením základního kapitálu obchodní korporace, je-li ÚSC jejím jediným členem.

Jak vyplývá z § 23 zákona č. 250/2000 Sb., ÚSC může zřizovat PO, zakládat obchodní společnosti, a to akciovou společnost a společnost s ručením omezeným, zakládat ústavy, zřizovat školské právnické osoby a veřejné výzkumné instituce. Pokud zřizovatel následně rozhodne o zrušení takové organizace, přechází, kromě jiného, i majetek zpátky na zřizovatele. Takové nabytí vlastnického práva k nemovité věci je osvobozeno od daně.

Obdobně tomu bude i při snížení základního kapitálu obchodní korporace, ovšem podmínku jediného člena je nutné vykládat v kontextu ustanovení § 6 odst. 3 ZDNNV, což znamená i situaci, že členy právnické osoby jsou pouze ÚSC. To znamená, že kromě zřizovatele tam budou i jiné osoby, ale musí se jednat o obce, nebo kraje.

Další případy osvobození související s veřejnou oblastí jsou obsaženy v § 6 odst. 2 ZDNNV. Tato osvobození jsou vázána na podmínku, že nejde o veřejnou podporu neslučitelnou s vnitřním trhem podle přímo použitelného předpisu EU. Od daně je za těchto podmínek osvobozeno nabytí vlastnického práva k nemovité věci jakoukoliv právnickou osobou, pokud nabyde toto právo z majetku členského státu EU, ovšem pouze za předpokladu, že tento stát je zřizovatelem, nebo jediným členem této právnické osoby. Touto právnickou osobou budou zpravidla obchodní korporace nebo veřejně výzkumné instituce.

Obdobně bude toto osvobození uplatněno při nabytí vlastnického práva jakoukoliv právnickou osobou, pokud bude toto právo nabýváno z majetku ÚSC a ten bude opět zřizovatelem nebo jediným členem této právnické osoby. Opět platí, že těmito právnickými osobami budou zejména obchodní korporace, veřejně výzkumné instituce, a také PO. Toto osvobození tak bude dopadat i na případy, kdy kraj nebo obec bude úplatně převádět nemovitou věc na svou PO, v praxi ale bude jistě častější, že se bude jednat o převody bezúplatné.

Základ daně

Další zásadní skutečností je stanovení základu daně. Této úpravě je věnován § 10–25 ZDNNV. Základem daně je nabývací hodnota snížená o uznatelný výdaj a zákon dále vymezuje, že nabývací hodnotou je:

■Sjednaná cena, kterou se rozumí úplata za nabytí vlastnického práva k nemovité věci; sjednaná cena zahrnuje jakékoli protiplnění, které je, nebo má být na základě ujednání mezi smluvními stranami poskytnuto za nabytí vlastnického práva k nemovité věci. Jak vyplývá z důvodové zprávy, cena sjednaná zahrnuje i případnou DPH. Pokud jsou však poskytována i nějaká další plnění nad rámec smluvního vztahu, např. poplatek za zprostředkování, do výše sjednané ceny se započítávat nebudou.

■ S rovnávací daňová hodnota, což je částka, která odpovídá 75 % směrné hodnoty nebo zjištěné ceny, přičemž poplatník si může zvolit, zda k určení srovnávací daňové hodnoty použije směrnou hodnotu nebo zjištěnou cenu; pokud ale poplatník neposkytne údaje k určení směrné hodnoty nebo směrnou hodnotu nelze určit, potom se pro určení srovnávací daňové hodnoty vždy použije zjištěná cena.

■Zjištěná cena, kterou je cena zjištěná podle zákona upravujícího oceňování majetku. V tomto případě ale platí, na rozdíl od srovnávací daňové hodnoty, že ke stanovení základu daně se použije 100 % zjištěné ceny; týká se případů, kdy je nabývací hodnotou výlučně zjištěná cena.

■Zvláštní cena, kterou se rozumí zvláštní cena při vydražení a předražku (§ 17), zvláštní cena u obchodních korporací (§ 18), zvláštní cena v souvislosti s insolvencí (§ 19), zvláštní cena v souvislosti s pozůstalostí (§ 20) a zvláštní cena v ostatních případech (§ 21).

Samotný postup pro určení nabývací ceny je obsažen v § 12 ZDNNV, z této úpravy potom vyplývá, že nabývací hodnotou je sjednaná cena, tedy poskytnutá úplata, pokud je vyšší nebo rovna srovnávací daňové hodnotě, nebo pokud zákon stanoví, že nabývací hodnotou je výlučně sjednaná cena, což tak stanoví v § 22, např. nabytí z majetku, nebo do majetku obce nebo kraje.

Srovnávací daňová hodnota je nabývací hodnotou, pokud je vyšší než sjednaná cena.

Zjištěná cena, tedy cena podle zákona o oceňování majetku, je nabývací hodnotou, pokud již není sjednaná cena nebo srovnávací daňová hodnota, anebo pokud zákon stanoví, že nabývací hodnotou je výlučně zjištěná cena, což tak stanoví v § 23, např. v případě finančního leasingu, zajišťovacího převodu práva atd. Pokud by ale bylo možné určit zvláštní cenu, je nabývací hodnotou tato zvláštní cena, která bude mít před zjištěnou cenou v takovém případě přednost.

Pokud lze určit zvláštní cenu, je nabývací hodnotou výlučně tato cena. Bude se jednat zejména o případy, kdy o výši ceny bude rozhodovat soud.

Ještě je určitě vhodné zastavit se u srovnávací daňové hodnoty, která vychází ze směrné hodnoty nebo ze zjištěné ceny. Zjištěná cena je vcelku jasná, tam se bude jednat s největší pravděpodobností o znalecký posudek, ale u směrné hodnoty je situace jiná. Ta je upravena v § 15 ZDNNV a jedná se o zcela novou kategorii a zcela novou úpravu. Postup pro určení směrné hodnoty stanoví prováděcí vyhláška č. 419/2013 Sb. s tím, že směrná hodnota vychází z cen nemovitých věcí v místě, ve kterém se nemovitá věc nachází, ve srovnatelném časovém období s tím, že se zohledňuje druh, poloha, účel, stav, stáří, vybavení a stavebně-technické parametry nemovité věci. Důvodová zpráva uvádí, že pro určení směrné hodnoty nebudou třeba znalecké posudky, což znatelně přispěje ke snížení administrativní náročnosti. To je jedním z hlavních cílů nové právní úpravy daně z nabytí nemovitých věcí.

Úprava § 15 ZDNNV dále obsahuje speciální ustanovení, které definuje směrnou hodnotu u zemědělského pozemku a lesního pozemku, které nejsou zastavěny a netvoří funkční celek se stavbou nebo jednotkou.

Úprava § 15 odst. 3 potom uvádí, u kterých nemovitých věcí je možné určit jejich směrnou hodnotu. Jde o nemovité věci, které jsou na realitním trhu často obchodovatelné, např. bytové jednotky, rodinné domy, stavby pro rodinnou rekreaci (chaty, chalupy aj.), a proto je dostupné dostatečné množství údajů o cenách takových nemovitých věcí v daném místě a ve srovnatelném časovém období.

Důležité je, že vlastní ocenění nemovité věci směrnou hodnotou nebude provádět poplatník, ten pouze uvede požadované údaje o převáděné nemovité věci do daňového přiznání a směrnou hodnotu následně stanoví z těchto údajů správce daně.

Výši směrné hodnoty by mělo být možné zjistit či ověřit na internetu formou daňové kalkulačky. Na stránkách GFŘ^3 je k dispozici aplikace, která umožní směrnou hodnotu stanovit, ale jedná se pouze o orientační informaci, konečnou výši směrné hodnoty je oprávněn určit pouze správce daně.

Určení, která ze dvou zmíněných možností je v daném případě srovnávací daňovou hodnotou, tedy zda směrná hodnota nebo zjištěná cena, závisí hlavně na volbě poplatníka. Toto samozřejmě platí v těch případech, kdy je předmětem daně taková nemovitá věc, u které lze směrnou hodnotu určit, protože v některých případech je její použití výslovně vyloučeno (viz § 15 odst. 4 ZDNNV – lesní pozemek s lesním porostem, pozemek, který je vodní plochou, stavba hromadné garáže a pozemek, jehož součástí je stavba hromadné garáže, nedokončená stavba nebo jednotka a pozemek, jehož součástí je nedokončená stavba). U těchto nemovitých věcí se směrná hodnota neurčuje a srovnávací daňovou hodnotou je vždy 75 % zjištěné ceny.

Pokud si poplatník zvolí pro určení srovnávací daňové hodnoty směrnou hodnotu, je povinen poskytnout všechny potřebné údaje pro její stanovení a dále vyčíslit zálohu ve výši 4 % ze sjednané ceny a tuto zálohu ve lhůtě pro podání daňového přiznání také zaplatit. Pokud poplatník neposkytne všechny požadované údaje, a to ani na výzvu správce daně, je srovnávací daňovou hodnotou 75 % ze zjištěné ceny. V takovém případě bude poplatník vyzván k předložení znaleckého posudku, ze kterého bude zjištěná cena stanovena.

Lze tedy konstatovat, že základem pro stanovení základu daně je porovnání sjednané ceny a srovnávací daňové hodnoty. Pokud ani jednu z těchto hodnot nelze použít, pak je základem daně zjištěná cena. V určitých konkrétních speciálních případech je potom základem daně zvláštní cena, která je ale vůči ostatním cenám úpravou speciální, která má přednost, proto pokud ji lze stanovit, bude základem daně vždy tato zvláštní cena.

1. PŘÍKLAD 3

PO převádí na základě kupní smlouvy pozemek. Sjednaná cena v kupní smlouvě činí 620 000 Kč. Na základě dostupných údajů a předběžného výpočtu na daňové kalkulačce zveřejněné na stánkách Finanční správy ČR PO předpokládá, že směrná hodnota by měla činit přibližně 750 000 Kč. Znalecký posudek si na prodávaný pozemek zpracovat nenechá.

Pokud budeme předpokládat, že směrná hodnota bude skutečně činit 750 000 Kč, potom srovnávací daňová hodnota činí 75 % směrné hodnoty, tedy 562 500 Kč. Sjednaná cena 620 000 Kč je vyšší než srovnávací daňová hodnota a bude tedy nabývací hodnotou pro stanovení základu daně.

Pro konečné stanovení základu daně se nabývací cena snižuje o uznatelný výdaj, kterým je v souladu s § 24 ZDNNV odměna a náklady prokazatelně zaplacené poplatníkem znalci za znalecký posudek určující zjištěnou cenu, pokud je tento posudek vyžadovanou přílohou daňového přiznání. Pokud je výdaj zaplacen až dodatečně, je možné jej uplatnit v dodatečném daňovém přiznání. Doklad o zaplacení odměny a nákladů je povinnou přílohou daňového přiznání. Podmínky pro uplatnění tohoto uznatelného výdaje tedy jsou:

■ znalecký posudek je vyžadovanou přílohou daňového přiznání,

■ výdaje jsou zaplaceny znalci poplatníkem,

■ výdaje jsou prokázány příslušným dokladem,

■ výdaje jsou uplatněny v daňovém, případně dodatečném daňovém přiznání.

1. PŘÍKLAD 4

PO převádí na základě kupní smlouvy na podnikatele stavbu, která není součástí pozemku. Sjednaná cena v kupní smlouvě činí 125 000 Kč. Na základě dostupných údajů a předběžného výpočtu na daňové kalkulačce zveřejněné na stánkách Finanční správy ČR PO předpokládá, že směrná hodnota by měla činit přibližně 230 000 Kč. Tato cena se mu ale zdá příliš vysoká, proto si nechá zpracovat znalecký posudek, který je na hodnotu 180 000 Kč.

Jak vyplývá z § 14 odst. 2 ZDNNV, poplatník si může zvolit, zda k určení srovnávací daňové hodnoty použije směrnou hodnotu, nebo zjištěnou cenu. V tomto případě bude výhodnější zjištěná cena, srovnávací daňová hodnota potom činí 75 % ze zjištěné ceny, tedy 135 000 Kč. Srovnávací daňová hodnota je vyšší než sjednaná cena, nabývací hodnotou tak bude částka 135 000 Kč.

Předpokládejme, že za znalecký posudek PO uhradila částku 5 000 Kč, všechny podmínky pro uplatnění této částky jako uznatelného výdaje jsou splněny, proto bude základem daně částka 130 000 Kč.

Důležité je doplnit, že pokud si poplatník v daňovém přiznání zvolí pro zjištění srovnávací daňové hodnoty zjištěnou cenu, je možné odměnu a náklady na znalecký posudek uplatnit jako uznatelný výdaj i v případě, že základ daně bude vycházet ze sjednané ceny, protože i tak se jedná o nezbytné výdaje ke stanovení nabývací hodnoty.

Sazba daně

Daň potom činí 4 % ze základu daně zaokrouhleného na celé stokoruny nahoru. Sazba daně je tedy stejná jako v případě daně z převodu nemovitostí.

1. PŘÍKLAD 5

Pokud bychom pokračovali v předchozím příkladu, daň z nabytí nemovitých věcí bude činit 4 % ze základu daně ve výši 130 000 Kč, daň tedy bude 5 200 Kč.

Správa daně – daňové přiznání

V § 29–52 je potom upravena správa této daně. ZDNNV speciálně upravuje místní příslušnost správce daně, jedná se o speciální úpravu vzhledem k § 13 daňového řádu. Dále pak zákon upravuje lhůty pro podání daňového přiznání, a to zvlášť pro nemovité věci evidované v katastru nemovitostí (§ 32), tak pro nemovité věci neevidované v katastru nemovitostí (§ 33). Zachována zůstala lhůta tří měsíců následující po měsíci, kdy nastala příslušná skutečnost, tj. byl proveden vklad do katastru nemovitostí v případě nemovitých věcí evidovaných v katastru, nebo došlo k nabytí vlastnického práva v případě nemovitých věcí neevidovaných v katastru.

V souvislosti s podáváním daňových přiznání je nutné upozornit, že v případě této daně je nutné daňové přiznání podat i v případech osvobození od daně, jedinou výjimkou jsou případy v § 40 ZDNNV, které se týkají pouze členských států EU a jiných států při osvobození od daně. To znamená, že povinnost podat daňové přiznání je v případě této daně velmi široká.

Přílohy daňového přiznání

Zákon také poměrně jednoznačně specifikuje přílohy, které jsou k daňovému přiznání požadovány. Přílohou daňového přiznání musí být písemnost potvrzující nabytí vlastnického práva k nemovité věci. Jedná se tak zejména o kupní smlouvu, směnou smlouvu, rozhodnutí soudu, nebo vyvlastňovacího úřadu atd. K návrhu na vklad se podle návrhu nového katastrálního zákona přikládá pouze jedno vyhotovení listiny, na jejímž podkladu se provádí vklad příslušného práva. Katastrální úřad po provedení vkladu zasílá všem účastníkům řízení pouze vyrozumění o tom, jaký vklad byl do katastru nemovitostí proveden a vkladovou listinu založí do sbírky listin. Proto je povinnou přílohou daňového přiznání také vyrozumění katastrálního úřadu o provedeném vkladu do katastru nemovitostí.

Dále jsou vyžadovány přílohy podle toho, jak je stanovena nabývací hodnota. Pokud je nabývací hodnotou zvláštní cena, potom je přílohou daňového přiznání písemnost osvědčující, nebo potvrzující tuto zvláštní cenu. Často půjde o tutéž písemnost, která potvrzuje nabytí vlastnického práva k nemovité věci, ale nebude tomu tak vždy.

Jedním z cílů nové právní úpravy bylo omezit četnost případů, kdy je nutnou přílohou daňového přiznání znalecký posudek. V tomto kontextu je tak důležité ustanovení § 36 ZDNNV, které stanoví, že znalecký posudek o zjištěné ceně je přílohou daňového přiznání v případě, že nabývací hodnotou je:

■ zjištěná cena,

■ sjednaná cena, pokud je porovnávána se srovnávací daňovou hodnotou, pro jejíž určení se použila zjištěná cena,

■ srovnávací daňová hodnota, pro jejíž určení se použila zjištěná cena.

Obecně je tedy možné konstatovat, že se jedná o případy, kdy je ke stanovení nabývací hodnoty nutné znát zjištěnou cenu, ať už je potom nabývací hodnotou jakákoliv cena. V ostatních případech znalecký posudek není vyžadován jako příloha k daňovému přiznání.

I když se ale jedná o případy, kdy vyžadován je, přesto se nevyžaduje, pokud se jedná nabytí vlastnického práva, které je osvobozeno od daně, anebo o případy nabytí vlastnického práva k pozemku bez trvalého porostu, na němž není zřízena stavba a k němuž nebylo zřízeno právo stavby.

Ovšem na druhou stranu, pokud poplatník neposkytne údaje nutné k určení směrné hodnoty nemovité věci, a to ani na výzvu správce daně, vyzve správce daně poplatníka k předložení znaleckého posudku.

Jak bylo uvedeno výše, poplatník má možnost uplatnit určité uznatelné náklady, které snižují nabývací hodnotu. Pokud tak ale učiní, je povinen přiložit k daňovému přiznání doklad o zaplacení odměny a nákladů znalci za znalecký posudek.

Co se týká příloh, je velmi důležité ustanovení § 38 a 39 ZDNNV. Z nich vyplývá, že všechny přílohy postačí v prosté kopii v listinné nebo elektronické podobě a že písemnost se nevyžaduje, pokud je správce daně schopen si ji opatřit sám z informačních systémů veřejné správy. Seznam písemností, které se nevyžadují, bude zveřejněn na úřední desce a způsobem umožňujícím dálkový přístup.

Záloha na daň

Poměrně specifickou úpravu obsahuje ustanovení § 42–52 ZDNNV, jedná se o zvláštní ustanovení pro tvrzení, stanovení a placení daně, které se použije na případy, kdy si poplatník zvolí, že k určení srovnávací daňové hodnoty použije směrnou hodnotu. V takovém případě je totiž poplatník povinen daň platit prostřednictvím zálohy ve výši 4 % ze sjednané ceny, tuto zálohu v daňovém přiznání sám vyčíslit a dále uvést údaje nutné k určení směrné hodnoty. V daňovém přiznání ale nevyčísluje samotnou daň z nabytí nemovitých věcí, protože tu vyčíslí na základě údajů poskytnutých poplatníkem až správce daně.

Výše zálohy tedy odpovídá výši daně v případě, že po porovnání sjednané ceny a srovnávací daňové hodnoty, pro jejíž určení se použila směrná hodnota, bude zjištěno, že sjednaná cena je vyšší nebo rovna srovnávací daňové hodnotě. Záloha se zaokrouhluje na celé koruny nahoru a je splatná v poslední den lhůty stanovené pro podání daňového přiznání.

Zákon pak dále stanoví postup v případě, že daň vyměřená správcem daně je vyšší než záloha (§ 49) a v případě, že vyměřená daň se neodchyluje od zálohy (§ 50).

1 Dostupné z: http://www.financnisprava.cz/assets/cs/prilohy/d-seznam-dani/Informace_GFR_ke_zmene_osoby_poplatnika_250714.pdf.

2 „Úplatou se rozumí částka v peněžních prostředcích nebo hodnota nepeněžního plnění, které jsou poskytnuty za přijaté plnění.“

3 Dostupné z: http://www.financnisprava.cz/cs/dane-a-pojistne/dane/dan-z-nabyti-nemovitych-veci/urceni-smerne-hodnoty.

2 DAŇ Z NEMOVITÝCH VĚCÍ

Daň z nemovitých věcí je upravena zejména ZDNV. Poslední novela ZDNV byla provedena zákonem č. 23/2015 Sb., kterým se mění zákon č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitých věcí, ve znění pozdějších předpisů. Tento zákon ale, až na výjimky, nabývá účinnosti až k 1. 1. 2016. Vhodné je také doplnit, že v průběhu roku 2014 nebyla přijata žádná novela ZDNV.

Kromě ZDNV je nutné se řídit i celou řadou souvisejících právních předpisů, zejména katastrálním zákonem, stavebním zákonem, NOZ a také důležitou vyhláškou č. 298/2014 Sb., o stanovení seznamu katastrálních území s přiřazenými průměrnými základními cenami zemědělských pozemků.

Jak vyplývá z § 498 NOZ, nemovité věci jsou pozemky a podzemní stavby se samostatným účelovým určením, jakož i věcná práva k nim a práva, která za nemovité věci prohlásí zákon. Stanoví-li jiný právní předpis, že určitá věc není součástí pozemku a nelze-li takovou věc přenést z místa na místo bez porušení její podstaty, je i tato věc nemovitá. Dále § 506 NOZ stanoví, že součástí pozemku je prostor nad povrchem i pod povrchem stavby zřízené na pozemku a jiná zařízení s výjimkou staveb dočasných, včetně toho, co je zapuštěno v pozemku, nebo upevněno ve zdech. Není-li podzemní stavba nemovitou věcí, je součástí pozemku, i když zasahuje pod jiný pozemek. Jedná se o zcela novou úpravu v porovnání s předchozí úpravou ObčZ, která platila do konce roku 2013.

Daň z nemovitých věcí je tvořena daní z pozemků a daní ze staveb a jednotek. Výslovným uvedením jednotek se respektuje jejich specifická právní úprava v NOZ. Jak vyplývá z § 1 159 NOZ, jednotka zahrnuje byt jako prostorově oddělenou část domu a podíl na společných částech nemovité věci vzájemně spojené a neoddělitelné. Jednotka je věc nemovitá.

V případě daně z nemovitých věcí platí základní zásada, že nemovité věci této dani podléhají bez ohledu na to, zda jsou využívány k podnikání či nikoliv, na rozdíl např. od silniční daně.

Na úvod je vhodné předeslat, že PO ÚSC se bude daň z nemovitých věcí týkat pouze tehdy, pokud budou vlastníky nemovitých věcí. Pokud se bude jednat pouze o svěřený majetek, poplatníkem daně bude zřizovatel. Jinak tomu ale bude u státních PO, které ZDNV za poplatníka jednoznačně prohlašuje ve vztahu k majetku ve vlastnictví České republiky.

2.1 Daň z pozemků

Předmět daně

Předmětem daně z pozemků jsou pozemky na území České republiky evidované v katastru nemovitostí. Z toho tedy vyplývá, že předmětem daně nejsou pozemky, které nejsou na území České republiky, a také pozemky, které nejsou evidované v katastru nemovitostí. Vymezení pozemku je obsaženo v § 2 písm. a) katastrálního zákona, stejný zákon vymezuje i katastr nemovitostí.

Naopak předmětem daně nejsou zejména pozemky zastavěné zdanitelnými stavbami v rozsahu zastavěné plochy stavby. Jde o pozemky zastavěné budovami a inženýrskými stavbami uvedenými v příloze ZDNV, tedy takovými stavbami, které jsou předmětem daně. Pokud by se jednalo o stavby, které předmětem daně nejsou, potom se vyjmutí pozemku z předmětu daně neuplatní.

1. PŘÍKLAD 6

PO vlastní pozemek evidovaný v katastru nemovitostí jako zastavěnou plochu o celkové výměře 2 500 m^2. Na tomto pozemku se nachází budova s nebytovými prostory, jejíž zastavěná plocha činí 1 450 m^2. Předmětem daně z pozemků je pouze 1 050 m^2, zastavěná plocha stavby se vyloučí, ovšem za předpokladu, že budova bude předmětem daně ze staveb.

Ostatní případy se budou PO týkat zřejmě pouze okrajově, proto se o nich zmíníme velice stručně. Předmětem daně dále nejsou:

■ lesní plochy, na nichž se nacházejí lesy ochranné a lesy zvláštních určení – viz § 7 a § 8 lesního zákona,

■ pozemky, které jsou vodní plochou, s výjimkou rybníků sloužících k intenzivnímu a průmyslovému chovu ryb,

■ pozemky určené pro obranu České republiky,

■ pozemky, které jsou součástí jednotky, a pozemky ve spoluvlastnictví všech vlastníků jednotek v domě užívané společně s těmito jednotkami; protože tyto pozemky jsou součástí jednotky, měly by být takto i zdaněny a nejsou proto samostatně předmětem daně z pozemků, předmětem zdanění je jednotka jako nemovitá věc. V případě pozemků ve spoluvlastnictví se jedná zejména o snížení administrativní náročnosti, podmínkou ale je, že se musí jednat o spoluvlastnictví všech vlastníků, pokud toto nebude splněno, jedná se o předmět daně z pozemků. V obou případech se jedná o novou úpravu platnou od roku 2014.

Současně je vhodné upozornit, že pokud se bude jednat o pozemek, který je součástí jednotky, která však bude přesahovat zastavěnou plochu budovy, nebo o pozemek ve spoluvlastnictví všech vlastníků jednotek, bude aplikován odlišný koeficient pro stanovení upravené podlahové plochy, jak je uvedeno dále. I toto je významná změna v návaznosti na NOZ, PO se ale tato problematika bude týkat pouze okrajově.

Doplňme, že od roku 2016 bude znění tohoto ustanovení pozměněno tak, že se jedná o pozemky v rozsahu odpovídajícím výši spoluvlastnických podílů na nich, které jsou součástí zdanitelných jednotek v budově bytového domu, a jiné pozemky ve spoluvlastnictví vlastníků zdanitelných jednotek v budově bytového domu užívané společně s těmito jednotkami, a to v rozsahu odpovídajícím výši spoluvlastnických podílů těchto spoluvlastníků na nich. Jedná se o zpřesnění vymezení pozemků, které v rozsahu odpovídajícím výši spoluvlastnických podílů na pozemku nejsou předmětem daně z pozemků.

Pozemky osvobozené od daně

V případě daně z pozemků je v § 4 ZDNV vymezen poměrně široký okruh pozemků osvobozených od této daně. Jedná se o pozemky, které sice pod předmět daně spadají, ale daň se z nich za předem stanovených podmínek neplatí. Tyto případy se mohou často týkat právě pozemků souvisejících nějak s PO, proto je vhodné je blíže konkretizovat:

a) Pozemky ve vlastnictví České republiky; tento případ se bude týkat zejména SPO, kdy pozemek je ve vlastnictví státu a této PO je svěřen do správy. Nejedná se ale o osvobození automatické, je nutné zohlednit ustanovení § 4 odst. 3 ZDNV.

Pozemky ve vlastnictví České republiky jsou totiž osvobozeny od daně z pozemků, nejsou-li využívány k podnikání, pronajímány nebo propachtovány; jsou-li tyto pozemky pronajaty nebo propachtovány obci, kraji nebo OSS anebo PO, jsou osvobozeny za předpokladu, že nejsou využívány k podnikání.

Osvobození není nutné uplatňovat v daňovém přiznání.

b) Pozemky ve vlastnictví té obce, na jejímž katastrálním území se nacházejí; osvobozeny tedy nejsou ty pozemky, které se nacházejí na katastru jiné obce, v tomto případě je nutné zkoumat, zda není možné uplatnit osvobození podle jiného ustanovení. Takové případy u PO určitě nastávat budou, logicky hlavně u organizací zřizovaných obcemi. Osvobození není nutné uplatňovat v daňovém přiznání.

1. PŘÍKLAD 7

Technické služby města Chomutova (PO zřízená městem Chomutov) mají předány k hospodaření dva pozemky, jeden na katastrálním území obce Chomutov a jeden na katastrálním území obce Jirkov. Vlastníkem obou pozemků je město Chomutov. Pozemek v katastru Chomutova je osvobozen od daně, pozemek v katastru Jirkova podle tohoto ustanovení osvobozen není a je potřeba zkoumat, zda nelze uplatnit jiný osvobozující titul, např. z titulu pozemku určeného pro veřejnou dopravu.

c) Pozemky ve vlastnictví kraje, které se nacházejí v jeho územním obvodu; jedná se o obdobnou situaci jako u obcí, ale na rozdíl od obcí se nejedná o osvobození absolutní, podmínkou je, že tyto pozemky nejsou využívány k podnikatelské činnosti, nebo nejsou pronajímány.

1. PŘÍKLAD 8

Škola, PO zřízená krajem, má předány k hospodaření pozemky, které se nacházejí v územním obvodu zřizovatele. Tyto pozemky jsou osvobozeny od daně, pokud nejsou využívány k podnikatelské činnosti, nebo pronajímány.

d) Pozemky tvořící jeden funkční celek se zdanitelnou stavbou, nebo zdanitelnou jednotkou sloužící:

– škole, nebo školskému zařízení zapsanému ve školském rejstříku,

– k poskytování péče o děti do 3 let věku na základě oprávnění provozovat živnostenské podnikání,

– muzeu nebo galerii, které spravují sbírky zapsané do centrální evidence sbírek muzejní povahy vedené Ministerstvem kultury ČR,

– knihovně vedené v evidenci knihoven,

– veřejnému archivu podle zákona o archivnictví a spisové službě,

– zdravotnickému zařízení uvedenému v rozhodnutí o udělení oprávnění k poskytování zdravotních služeb,

– zařízení sociálních služeb,

– fundaci nebo ústavu k jimi vykonávané veřejně prospěšné činnosti.

Pozemkem tvořícím jeden funkční celek se zdanitelnou stavbou, nebo zdanitelnou jednotkou se rozumí část pozemku nezbytně nutná k provozu a plnění funkce této zdanitelné stavby nebo zdanitelné jednotky.

Podmínkou pro osvobození těchto pozemků je skutečnost, že nejsou využívány k podnikatelské činnosti, nebo nejsou pronajímány.

Nárok na osvobození je nutné uplatnit v daňovém přiznání.

1. PŘÍKLAD 9

Knihovna, PO zřízená městem, je zapsaná v katastru nemovitostí jako vlastník pozemku, který tvoří jeden funkční celek se stavbou, ve které se nachází samotná knihovna. Tato budova představuje zdanitelnou stavbu ve smyslu ZDNV. Tento pozemek není využíván k podnikatelské činnosti ani není pronajímán. Jsou splněny všechny podmínky pro osvobození, pozemek je tedy osvobozen od daně.

e) Pozemky tvořící jeden funkční celek se zdanitelnou stavbou nebo zdanitelnou jednotkou sloužící výlučně:

– k úpravě odpadů pro jejich další využití podle právních předpisů upravujících odpady,

– k asanaci a rekultivaci skládek odpadů podle právních předpisů upravujících odpady,

– k asanaci kontaminovaných pozemků, podzemních vod a objektů,

– pro třídění a sběr odpadů,

– pro tepelné, biologické, chemické nebo fyzikální zneškodňování odpadů,

– pro skládky odpadů splňující podmínky stanovené pro provoz skládky podle právních předpisů upravujících odpady,

– provozu malých vodních elektráren do výkonu 1 MW,

– provozu výroben elektřiny využívajících energii větru,

– provozu výroben elektřiny nebo tepla využívajících energie bioplynu, pokud je získaná energie dodávána do sítě nebo dalším spotřebitelům,

– pro zdroje využívající geotermální energie včetně tepelných čerpadel, které dodávají teplo spotřebitelům,

– pro čistírny odpadních vod,

– rozvodnému tepelnému zařízení podle energetického zákona.

Nárok na osvobození je v tomto případě nutné uplatnit v daňovém přiznání.

f) Pozemky, na nichž jsou zřízena veřejná a neveřejná pohřebiště podle zákona č. 256/2001 Sb., o pohřebnictví a o změně některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů, osvobození není nutné uplatnit v daňovém přiznání. Pozemky veřejně přístupných parků, prostor a sportovišť. Podmínkou pro osvobození od daně z pozemků je skutečnost, že nejsou využívány k podnikatelské činnosti nebo pronajímány, osvobození není nutné uplatnit v daňovém přiznání.

g) V případě PO zabývajících se zemědělstvím nebo lesním hospodářstvím by mohlo být uplatněno osvobození zemědělských pozemků (na dobu 5 let) a lesních pozemků (na dobu 25 let), pokud byly tyto pozemky po rekultivaci technickým opatřením nebo biologickým zúrodňováním vráceny zemědělské nebo lesní výrobě. Tyto skutečnosti je poplatník povinen správci daně prokázat a osvobození uplatnit v daňovém přiznání.

h) V rozsahu zastavěné plochy uvedených staveb pozemky zastavěné stavbou podle stavebního zákona:

– upravující vodní tok,

– přehrady,

– sloužící ochraně před povodněmi,

– sloužící k závlaze a odvodňování pozemků,

– vodovodních řadů a vodárenských objektů včetně úpraven vody,

– kanalizačních stok, kanalizačních objektů nebo čistíren odpadních vod, jakož i určenou k čištění odpadních vod před jejich vypouštěním do kanalizací, nebo

– přenosové, přepravní nebo distribuční soustavy nebo rozvodného tepelného zařízení podle energetického zákona.

Osvobození není nutné uplatňovat v daňovém přiznání.

i) Pozemky zastavěné stavbou podle stavebního zákona, která je dálnicí, silnicí, místní komunikací, veřejnou účelovou komunikací, stavbou drah a na dráze, leteckou, vodních cest a přístavů, pokud jsou v souladu s rozhodnutím speciálního stavebního úřadu užívány k veřejné dopravě, a to v rozsahu zastavěné plochy těchto staveb a jiné pozemky určené pro veřejnou dopravu. Ani v tomto případě není nutné osvobození uplatňovat v daňovém přiznání.

j) Pozemky tvořící funkční celek s veřejnou monitorovací sítí zajišťující informace o stavu jednotlivých složek životního prostředí financované z veřejných rozpočtů, osvobození je nutné uplatnit v daňovém přiznání.

Vážení čtenáři, právě jste dočetli ukázku z knihy Příspěvkové organizace 2015.
Pokud se Vám líbila, celou knihu si můžete zakoupit v našem e-shopu.